Методика проведення оперативно-фінансового аналізу собівартості і прибутку

2.1. В основу оперативно-фінансового аналізу закладена залежність між величинами обсягу виробництва, виручки від реалізації та витратами підприємства. ключовим моментом цього аналізу є розподіл витрат підприємства на постійні та змінні.

2.2. Операційно-фінансовий аналіз використовується для вирішення таких задач:

- розробка виробничих програм як в стандартних умовах, так і з урахуванням обмежуючих факторів зовнішнього та внутрішнього середовища;

- розрахунок потенційних ризиків збитків та недоотриманої частини прибутку;

- вирішення питання ціноутворення.

2.3. Курсовий проект виконується в наступній послідовності:

І. Факторний аналіз собівартості. Необхідно розрахувати влив на собівартість таких факторів: обсягу випуску продукції, структури випуску продукції, змінних витрат на одиницю, постійних витрат на одиницю.

ІІ. Розрахунок впливу факторів на прибуток від реалізації в системі «директ-костинг». Серед основних факторів, які необхідно проаналізувати, можна виділити наступні: кількість реалізованої продукції, структура продукції, ціна, вагомі змінні витрати, рівень постійних витрат.

ІІІ. Розрахунок впливу факторів на прибуток від реалізації на основі повної собівартості. Для цього необхідно проаналізувати зміни таких факторів: обсягу продаж, структури продаж, ціни, собівартості.

ІV. Порівняння результатів факторного аналізу за системою «директ-костинг» з використанням повної собівартості.

2.4. Розрахунок впливу факторів на зміну собівартості продукції необхідно виконати використовуючи метод ланцюгових підстановок шляхом послідовної зміни планових показників фактичними, починаючи з кількісних факторів. Усі розрахунки проводяться за даними певного варіанту наведеними в додатках.

Розглянемо порядок розрахунків на прикладі вихідних даних табл. 2.1 та 2.2.

Таблиця 2.1

Вихідні дані про собівартість продукції

Фактичні витрати підприємства вище планових на 9790 тис. грн. (див. табл. 2.1), або на 4,1%. Перевитрата відбулася по всіх статтях витрат, крім комерційних і управлінських витрат. Найбільше відхилення виявлене по статті матеріальні витрати (5,2%). Збільшилася сума як змінних витрат (на 5113 тис. грн. або 3,3%), так і постійних видатків (на 4677 тис. грн. або 5,6%). Одночасно змінилася структура повної собівартості: частка постійних витрат збільшилася на 0,51% і склала 35,17%.

Таблиця 2.2

Дані про структуру продукції, що випускається

* - обсяг реалізації узагальнений в умовно-натуральному вираженні.

На основі даних табл. 2.2 спостерігається зниження обсягу реалізації в кількісному вираженні на 34 одиниці. В свою чергу величини змінних та загальних витрат збільшуються, що приводить до зростання собівартості. Слід пам’ятати, що собівартість продукції (С_прод) це сума змінних та постійних загальних витрат, яка визначається наступним чином:

С_прод=В_зм*О_і+В_пост, (2.1)

де В_зм– змінні витрати на одиницю продукції, грн.

О_і– обсяг виробництва і-ої продукції в кількісному вимірі, од.

В_пост – загальна сума постійних витрат, грн.

Для проведення експрес-аналізу ми можемо, ґрунтуючись на наявних даних про відхилення, що відбулися у звітному періоді, припустити напрямки впливу окремих факторів: так кількісним фактором зниження собівартості виробничої програми буде зменшення обсягу випуску, у той час як підвищення змінних витрат на одиницю продукції за деякими позиціями асортименту, а також збільшення постійних витрат спричинять зростання собівартості. Втім, сутність аналітичного потенціалу переваг системи директ-костинг будуть наочно видні при визначенні кількісних оцінок впливу факторів на собівартість продукції. Пофакторный аналіз відхилень собівартості " план-факт" у системі директ-костинг здійснені в табл. 2.3:

Таблиця 2.3

Розрахунок впливу факторів на зміну собівартості продукції

№	Порядок розрахунку	Сума витрат, тис. грн.	Фактори зміни витрат	Вплив факто ру, тис. грн.
Обсяг випуску продукції	Структура продукції	Змінні витрати	Постій ні витрати
	Планові показники (Взм.плi х Оплi) + Впост.пл = 156869 + 83201		План	План	План	План	-
	Обсяг випуску -фактичний (Взм.плi х Оплi) х Квп + Впост.пл = 156869 х 0,9687 +83201		Факт	План	План	План	-4916
	Структура -фактична (Взм.плi х Офi) + Впост.пл = (115 х 325 + 144 х 338 + 172 х 254 + 187 х 134) + 83201		Факт	Факт	План	План	+2840
	Змінні витрати - фактичні (Взм.фi х Офi) + Впост.пл = 161982 + 83201		Факт	Факт	Факт	План	+7189
	Постійні витрати - фактичні (Взм.фi х Офi) + Впост.ф = 161982 + 87878		Факт	Факт	Факт	Факт	+4677

де Взм_i – змінні витрати на одиницю i-го виду продукції,

О_i - обсяг виробництва i-го виду продукції,

Впост - сума постійних витрат,

Квп - коефіцієнт виконання плану

(Квп = Кфi/Кплi = 1 051 / 1 085 = 0,9687)

На основі наведених у таблиці даних можна побачити, що загальна негативна тенденція росту собівартості при одночасному скороченні обсягу виробництва обумовлена наступними факторами:

– за рахунок підвищення змінних витрат собівартість виросла на 7189 тис. грн.;

– збільшення собівартості на 4677тис. грн. обумовлено ростом постійних витрат;

– несприятливі структурні зрушення привели до несприятливого відхилення собівартості на 2840 тис. грн.;

– у свою чергу скорочення обсягу випуску й реалізації на 34 вироби стало фактором зниження собівартості на 4916 тис. грн.

Необхідно відзначити, що факторний аналіз собівартості більшою мірою пов'язаний із внутрішніми факторами діяльності підприємства. В умовах росту конкуренції за ринки збуту набагато більш важливим фактором буде попит на продукцію, готовність споживача платити за неї, що проявляється на стадії реалізації продукції, отже логічним продовженням аналізу собівартості є аналіз прибутку й рентабельності.

2.5. Факторний аналіз прибутку в системі директ-костинг базується на використанні показників маржинального прибутку. Методику проведення факторного аналізу прибутку розглянемо на прикладі багатономенклатурного виробництва. При цьому ми зможемо наочно переконатися в перевагах директ-костинга, зіставивши результати факторного аналізу з результатами стандартного аналізу, заснованого на розрахунках по повній собівартості.

Для проведення аналізу необхідно визначити економіко-математичну модель розрахунку маржинального прибутку в багатономенклатурному виробництві. В загальному вигляді величину прибутку будемо розраховувати за наступною формулою:

П = Вреал х Кмп - Впост, (2.2)

де Вреал – реалізація у вартісному вираженні (виторг), грн;

Кмп – коефіцієнт маржинального прибутку, част.од.;

Впост - постійні витрати підприємства, грн;

П – прибуток, грн.

Коефіцієнт маржинального прибутку розраховуємо за наступними формулами:

Кмп=МП/Вреал, (2.3)

Кмп_і=МП_і/Ц_і (2.4)

де МП – загальний маржинальний прибуток, грн.;

МП_і – маржинальний прибуток і-го виробу, грн.;

Ц_і – ціна і-го виробу, грн.

Зважаючи на наявність багатономенклатурного виробництва необхідно розрахувати середньозважений коефіцієнт маржинального прибутку (Кмп^сзв):

Кмп^сзв=∑ПВ_іхКмп_і (2.5)

де ПВ_і– питома вага і-го виробу в загальному обсязі реалізації, част.од.

Середньозважений маржинальний прибуток залежить від питомої ваги кожного виробу в загальному обсязі виробництва, реалізації продукції та коефіцієнта маржинального прибутку.

Представлена модель дозволяє встановити ступінь впливу на прибуток наступних факторів:

– кількість реалізованої продукції;

– структура виробництва;

– ціна продукції;

– питомі змінні витрати;

– рівень постійних витрат.

Крім інформації про планові й фактичні зміни (у тому числі й питомі) і постійні витрати для проведення факторного аналізу прибутку потрібні дані про відповідні обсяги реалізації й ціни реалізації окремих видів продукції.

До початку процедури основного аналізу прибутку також необхідно провести додаткові розрахунки, а саме:

1) визначити питому вагу виторгу від реалізації окремих видів продукції в загальній сумі виторгу;

2) розрахувати показники питомої величини маржинального прибутку за видами виробів, ґрунтуючись на: планових значеннях змінних витрат і цін; планових змінних витратах і фактичних цінах; фактичних значеннях зазначених показників;

(Впл – Цпл) → (Впл – Цф) → (Вф – Цф)

3) проаналізувати виторг від реалізації продукції з використанням методу ланцюгових підстановок і виявленням впливу наступних факторів:

– обсягу реалізації;

– структури реалізації;

– ціни.

Факторний аналіз прибутку дозволяє не тільки виявити причини зміни прибутку у звітному періоді в порівнянні із планом або попереднім періодом, але й визначити коригувальні заходи, спрямовані на забезпечення росту прибутковості підприємства:

– керування цінами для стимулювання росту обсягу продажів;

– зниження величини змінних витрат;

– управління постійними витратами;

– поліпшення структури продажів.

Проведення факторного аналізу прибутку здійснимо з використанням даних з таблиць 2.4 і 2.5, доповнивши проведений раніше факторний аналіз собівартості інформацією про ціни реалізації й виконавши підготовчі аналітичні розрахунки.

Таблиця 2.4

Аналіз структури виробництва й збуту продукції

*Ум. - умовна величина маржинального прибутку при фактичній ціні й плановому рівні змінних витрат на одиницю продукції.

Таблиця 2.5

Факторний аналіз виторгу від реалізації продукції

Для розрахунку планової суми прибутку визначається середня величина частки маржинального прибутку у виторзі для загального обсягу реалізації продукції за планом:

Кмп^сзв= 0,395 х 0,2624 + 0,412 х 0,3006 + 0,476 х 0,2824 + 0,488 х 0,1545 = 0,43720.

Планова величина прибутку від реалізації дорівнює

Ппл = Впл х Кмп^сзв– Впост пл = 278730 х 0,43720 – 83201 = 38660 тис. грн.

Тепер ми маємо можливість здійснити безпосередній пофакторний аналіз відхилень прибутку (табл. 2.6).

Таблиця 2.6

Розрахунок впливу факторів на прибуток від реалізації в системі директ-костинг

Вплив зміни кількості проданої продукції на суму прибутку визначимо за формулою:

П1 = В (Умова 1) х Кмп^сзв – Впост пл = 269996 х 0,43720 – 83201 = 34841 тис. грн.

Отже, скорочення обсягу реалізації спричинило зменшення абсолютної суми прибутку на 3819 тис. грн. (34841 – 38660).

Наступним аналізованим фактором є структура продажів. Тут потрібно відзначити, що зрушення в структурі реалізованої продукції приводять не тільки до зміни виторгу, але й середньої частки маржинального прибутку в ній. Нова величина частки маржинального прибутку при планових цінах і планових змінних витратах:

Кмп^сзв1 = 0,395 х 0,2322 + 0,412 х 0,2970 + 0,476 х 0,3004 + 0,488 х 0,1704 = 0,44007.

На основі отриманої умовної величини частки маржинального прибутку у виторзі можна визначити прибуток від реалізації продукції при фактичному обсязі й структурі, але при планових цінах, змінних і постійних витратах:

П2 = В (Умова 2) х Кмп^сзв1 – Впост пл = 276782 х 0,44007 – 83201 = 38602 тис. грн.

Отже, зміна структури реалізації спричинили ріст суми прибутку на (38602 – 34841) = 3761 тис. грн.

На суму виторгу й частку маржинального прибутку в ній, і, звичайно, на прибуток здійснює самий безпосередній вплив зміна рівня цін. Середня частка маржинального прибутку при фактичному рівні реалізації продукції при фактичній структурі й цінах, але при планових змінних і постійних витратах дорівнює:

Кмп^сзв2 = 0,450 х 0,2322 + 0,440 х 0,2970 + 0,503 х 0,3004 + 0,497 х 0,1704 = 0,47083.

Під впливом фактору зміни цін при збереженні рівня змінних і постійних витрат прибуток від реалізації фактичного обсягу продукції складе:

П3 = Вф х Кмп^сзв2 – Впост пл = 292523 х 0,47083 – 83201 = 54529 тис. грн.

За рахунок підвищення цін на всі вироби сума прибутку збільшилася на (54529 – 38602) = 15927 тис. грн.

Залишилося визначити вплив на прибуток змін змінних і постійних витрат. Оскільки постійні витрати є нерелевантними, то вони будуть впливати на прибуток самими останніми. Визначимо, таким чином, вплив змінних витрат.

Розрахуємо частку маржинального прибутку при всіх фактичних умовах:

Кмп^сзвф = 0,407 х 0,2322 + 0,412 х 0,2970 + 0,480 х 0,3004 + 0,500 х 0,1704 = 0,44626.

Прибуток при всіх фактичних умовах, але при плановій сумі постійних видатків складе:

П4 = Вф х Кмп^сзвф – Впост пл = 292523 х 0,44626 – 83201 = 47340 тис. грн.

Як видно із зіставлення отриманого фінансового результату з попереднім, підвищення рівня змінних витрат привело до зменшення прибутку на 7189 тис. грн. (47340 - 54529).

Підсумковим фактором, що вплинув на прибуток, є зміна постійних витрат. Фактична сума прибутку:

П ф = Вф х Кмп^сзвф – Впост ф = 292523 х 0,44626 – 87878 = 42663 тис. грн.

Відхилення від плану по сумі постійних витрат на 4677 тис. грн. (83201 – 87878 ) привело до зменшення прибутку на ту ж суму 4677 тис. грн. (42663 – 47340).

З таблиці 2.6, що узагальнює проведений аналіз, видно, що загальний приріст прибутку, що склав 4003 тис. грн., утворився за рахунок наступних факторів:

– прибуток виріс на 15927 тис. грн. за рахунок підвищення цін на продукцію;

– сприятливі зміни структури продажів привели до зростання прибутку на 3761 тис. грн.;

– у свою чергу, перевищення змінних витрат спричинило зниження прибутку на 7189 тис. грн.;

– до зниження прибутку на 4677 тис. грн. привело підвищення постійних витрат;

– за рахунок скорочення обсягу реалізації на 34 вироби прибуток знизився на 3819 тис. грн.

Для демонстрації відмінностей і переваг аналізу в директ-костингу необхідно виконати факторний аналіз прибутку на основі повної собівартості й зіставити отримані результати В розрахунках по повній собівартості використовується наступна формула визначення прибутку:

П = В - С, (2.6)

де С – повна собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг).

Аналіз прибутку представимо у вигляді таблиці 2.7:

Таблиця 2.7

Розрахунок впливу факторів на прибуток від реалізації (на основі повної собівартості)

* В ум. – умовний виторг, обумовлений фактичними обсягами реалізації й структури, але за плановими цінами;

**С ум. – умовна повна собівартість, обумовлена фактичним обсягом виробництва й структури, але по плановій собівартості видів виробів.

Таким чином, при факторному аналізі прибутку з використанням показника повної собівартості ми можемо виявити вплив на прибуток наступних факторів:

– зростання прибутку на 15741 тис. грн. обумовлений підвищенням цін;

– на 1339 тис. грн. прибуток виріс за рахунок зміни структури продажів;

– збільшення собівартості привело до зниження прибутку на 11866 тис. грн.;

– за рахунок зниження обсягу реалізації прибуток зменшився на 1211 тис. грн.

Загальна зміна прибутку в результаті взаємодії факторів склало +4003 тис. грн.

Зіставимо тепер два методи факторного аналізу: з використанням маржинального прибутку й на основі повної собівартості (табл. 2.8).

Таблиця 2.8

Порівняння результатів факторного аналізу прибутку

* - визначається співвідношенням абсолютної різниці відхилень та загальної єдиної величини відхилень (4003 тис. грн.)

Зіставлення двох методів виявило відмінності результатів у розрізі факторів. Метод директ-костинга виявляє більше істотну залежність прибутку від обсягу й структури продажів. Для більш ефективного управління витратами й процесом формування прибутку в системі директ-костинг з’ясовується вплив постійних і змінних витрат на окремі фактори. Таким чином, аналіз, заснований на моделі маржинального прибутку, бере до уваги взаємозв'язок обсягу реалізації, собівартості й прибутку, дозволяє повніше враховувати залежність між показниками й більш точно вимірювати вплив факторів на зміну суми фінансового результату.

Таким чином, аналітичний потенціал, що надає система директ-костинг в оперативному контролінгу для наступного факторного аналізу собівартості, виторгу й прибутку значно перевершує результативність класичних методик аналізу господарської діяльності підприємств засновані на використанні повних витрат. Тому доцільно впроваджувати такого роду розрахунки в практику діяльності економічних і фінансових служб вітчизняних підприємств, підвищуючи тим самим релевантність заснованих на даному аналізі управлінських рішень.

До методик перспективного аналізу в рамках директ-костингу відносяться насамперед аналіз величин у зоні беззбитковості і визначення критичних обсягів виробництва, аналіз ціноутворення на коротко- й довго тривалих інтервалах, а також визначення оптимального з фінансової точки зору асортименту продукції. Переваги аналітичного потенціалу обліку й аналізу за скороченою собівартістю порівняно з традиційною системою обліку й аналізу за повною собівартістю є основою методики побудови оптимальної асортиментної програми.