Меновая теория учета петербургской школы. На

смену авторам журнала «Счетоводство» пришли новые люди -третье поколение русских дореволюционных бухгалтеров. Их появление совпало с первой русской революцией. Это были люди разных возрастов, многие из них начали работать значи­тельно раньше, но деятельность «Счетоводства» оставляла их в тени, другие стали писать именно в эти годы. Эти люди сфор­мировали две школы бухгалтерского учета: петербургскую и московскую.

Петербургская школа сложилась вокруг Русского счетоводно­го общества взаимной помощи (1907) во главе с Евстафием Евстафьевичем Сиверсом (1852 - 1917). Этот человек знания о практике учета назвал счетоводством, а науку об учете — счетове­дением. Такой подход стал общепризнанным в русской учетной литературе вплоть до 1929 г. В теории учета Сивере выделял две части (два отдела): теорию учета (теорию бухгалтерского учета в общем смысле) и теорию книг, где излагается методика ведения различных регистров, причем под регистрами понимались толь ко книги. Теория книг трактовалась Сиверсом как наука о мето­дах бухгалтерского учета. Среди регистров мы встречаем ведо­мость, позволяющую вести учет товаров в течение дня по количе­ству в графах на каждый товар с разной ценой с тем, чтобы такси­ровка для стоимостной оценки выполнялась один раз.

Сивере известен как автор меновой теории, сущность кото­
рой заключается в том, что в основе двойной записи лежит обмен
(мена) благами. Значение, придаваемое Сиверсом мене в образовании двойной записи, привело его к выводу, что двойная запись является основным законом бух­галтерского учета, т.е. в данном случае он трактовал двойную запись подобно природному закону, например, закону
всемирного тяготения. Положение о мене как о причине двойной записи к приводило к выводу, что баланс явля­ется следствием счетов. Отсюда выте­
кало положение о независимости баланса от инвентаря и об однородности сивере значения дебета и кредита в каждом счете (теория одного ряда). Обучение студентов должно строиться по схеме от счета к балансу, что соответствует практической пос­ледовательности и теории возникновения баланса.

Интерес к счетоведению стимулировал интерес к классифи­кации счетов, поэтому не случайно Сивере дал весьма детальную классификацию счетов, предвосхитив в этом направлении тен­денции 30 - 40-х годов XX в. Его классификация выглядит так: I. Вещественные счета: 1) основные; 2) переходные (калькуляци­онные) а) заготовок, б) сооружений, в) производства. II. Личные счета: 1) предпринимательского капитала а) основные, б) пере­ходные (результатные); 2) ссудного капитала а) счета лиц и уч­реждений, б) счета кредитных запасов [Сивере, 1915]. Для своего времени эта классификация была большим достижением, в ней выделялись группы калькуляционных и результатных счетов, причем автор не смешивал эти счета в одной группе операцион­ных счетов.

Большое внимание Сивере уделял вопросам бухгалтерской терминологии. Например, он доказал, что надо писать глагол дебитовать через «и», показал несостоятельность термина «лицевой счет» (надо личный), ввел термин «оборотная ведомость» и т.д.

Очень много сделал Сивере как педагог. До него учили бухгал­терии, как сумме практических приемов. Раздавали ученикам бланки подлинных практически применяемых книг, и ученики с помощью учителя эти регистры должны были заполнять. Сивере показал, что учить надо сущности, а не технике, технике нельзя научить, она может быть выработана только на практике, а сущ­ности дела можно и нужно учить в аудитории. И вместо бланков его ученики заполняли схемы счетов — «самолетики». У него же мы находим и схемы отражения хозяйственных оборотов, где сче­та показаны в виде фигур, а проводки - в виде прямых линий, со­единяющих эти фигуры [Сивере, 1915, с. 282]. Впоследствии этот метод станет основным в графических построениях Шмаленбаха.

Русское счетоводное общество взаимной помощи начиная с 1909 г. издавало журнал «Коммерческое образование», на страни­цах которого печатались такие видные бухгалтеры, как А. И. Гу­ляев, Н. Ф. фон Дитмар и др.

Александр Иванович Гуляев был ближайшим помощником Сиверса. Своей специальностью он избрал промышленный учет; его учение о структуре себестоимости пользовалось достаточно ши­роким распространением. В состав себестоимости он включал: материалы, заработную плату, затраты механической и электри­ческой силы и амортизацию, причем два последних вида расхо­дов относил на себестоимость, если они участвуют в создании оп­ределенного вида продукции. Распределение накладных расхо­дов рекомендовалось выполнять пропорционально заработной плате. Гуляев применял счет «Выпуск готовой продукции». Он же рекомендовал аналитический учет по заранее установленным, так называемым счетным (учетным) ценам. Разница между фак­тической и сметной себестоимостью отражалась на счете «Убыт­ки и прибыли» [Гуляев, 1905]. В теории учета Гуляев был прямым продолжателем идей Сиверса, но, полагая, что в природе самыми главными являются законы сохранения материи и энер­гии, он по аналогии выводил двойную запись из всеобщего зако­на обмена, свойственного неорганическому, органическому и социальному миру [Гуляев, 1909(6), с. 12 - 13].

Последователем Сиверса был и Николай Федорович фон Дит­мар — инженер по образованию. Его отношение к общей теории учета основано на следующем определении: «Счетоводство по методу своих операций есть один из отделов прикладной матема­тики, ведающий учетом хозяйственной стороны жизни» [Дитмар, 1912, с. 5]. Он приводил и интересное определение хозяйствен­ных операций, которые «выражаются в возникновении, измене­нии, предотвращении, превращении и уничтожении ценностей и обязательств» [там же, с. 12].

Фон Дитмар считал, что двойная запись является следствием основного правила экономики: объем выдач равен объему полу­чений и, «предпочитая сумасшедшие мысли трудным», предлагал свою форму, в которой сначала перечислялись кредитуемые сче­та, а потом дебетуемые. Как и Гуляев, он находил подтверждение этой мысли в основных физических законах сохранения материи и сохранения энергии. Все счета он делил на личные, веществен­ные и отвлеченные (калькуляционные и результатные). Посколь­ку запись на счетах предполагает В = Я (выдача = поступления), возможна только двойная бухгалтерия, утверждал фон Дитмар.