Вопрос 26 Модели формирования затрат на производство и калькулирования с/с продукции

Экономическая наука в течение 20 столетия разработала несколько учетных технологий группировки производственных издержек.

В странах с рыночной экономикой вся совокупность предприятий делится на три группы:

1.Предприятия, которые ведут только финансовый учет; 2.Предприятия, на которых система управленческого учета ведется по методу Директ – Костинг;

3.Предприятия, где управленческий учет построен по методу Стандарт – Кост.

К первой группе относятся самые малые юридические лица, где собственник средств производства одновременно является рабочим своего предприятия, то есть сам изготавливает продукцию или услуги вместе с членами своей семьи или наняв двух, трех наемных работников.

На более крупных предприятиях, где трудятся несколько десятков наемных работников, собственник уже решает вопросы организации производства и управления предприятием, поэтому приглашаются специалисты управленческого учета, которые разрабатывают систему учета производственных затрат на основе метода директ – костинг.

На очень крупных предприятиях, где трудятся сотни, тысячи наемных работников, управленческий учет должен быть более детализирован и поэтому используется метод стандарт – кост.

Простой метод калькулирования себестоимости продукции используют предприятия, где особенности технологического процесса не оказывают существенное давление на технологию учета.

Он имеет четыре разновидности:

- используется на предприятиях, где выпускается только один вид продукции, и нет НЗП – это самая примитивная учетная технология, так как предприятия имеют лишь один объект калькулирования. Следовательно, все затраты такого предприятия являются прямыми и относятся на себестоимость этого объекта калькулирования. Поэтому отпадает необходимость в составлении расчетов распределения разного вида затрат, поэтому не составляются разработочные таблицы №1, ведомости 12, 14, 15, карточки учета затрат на производство.

Такие предприятия часто используют сокращенный перечень счетов производственных издержек. Иногда ограничиваются только счетом 20.

Расчет себестоимости единицы продукции производится по следующей формуле

С/с ед. = Об. по Дт сч.20 (ж/о 10) / количество выпущенной продукции.

Основным регистром учета производственных издержек в этом случае становится ж/о 10.

- предприятие выпускает один вид продукции, но имеет НЗП. В этом случае учетная технология подобна варианту 1 (то есть один ж/о 10), но дополнительно контролируются остатки НЗП, которые оцениваются и на его стоимость корректируется расчет себестоимости единицы продукции.

С/с ед.=Об по Дт 40(43) / количество продукции (КП)

Об по Дт 40 = НЗПн + Об по Дт 20 – НЗПк - неисправимый брак - недостача НЗП

- используется на предприятиях, которые используют 2-3 вида продукции, но не имеют НЗП. (например: добыча нефти).

В этом случае учетная технология подобна варианту 1, то есть все затраты учитываются без распределения на счете 20 (ж/о №10), но дополнительно учитываются натуральные объемы полученной продукции, которые затем при помощи единых общеотраслевых коэффициентов переводятся в условно - натуральные единицы, это позволяет определить удельный вес каждого вида продукции и затем пропорционально распределить затраты между объектами калькуляции. Такая учетная техника исполняется по следующей схеме:

КП «А»*Ка = УКП «А» Уд. вес «А» Об по Дт. сч.20 «А»

КП «Б»*Кб = УКП «Б» Уд. вес «Б» Об по Дт. сч.20 «Б»

ОУКП 100% Об по Дт. сч.20 ж/о10

Об Дт. сч.20 «А»

Себест-ть ед. «А» = -----------------------

КП «А»

Об Дт. сч.20 «Б»

Себест-ть ед. «Б» = --------------------------

КП «Б»

- используется на предприятии, где выпускается несколько видов продукции и имеется НЗП. В этом случае предприятие создает учетную систему, ориентированную на исчисление с/с нескольких объектов калькуляции.

Поэтому возникает необходимость в подразделении затрат на основные, накладные и прямые, косвенные. Отсюда вся учетная система ориентирована на исполнение полной схемы учетной обработки информации, то есть составляются все расчеты распределения, разработочные таблицы, ведомости, карточки учета затрат на производство, ж/о 10.

Попередельный метод калькулирования себестоимости продукции используется на предприятиях, где предмет труда, прежде чем превратиться в готовую продукцию последовательно проходит через несколько прерывных стадий обработки.

Учетная техника при попроцессном методе исполняется по следующей схеме:

Особенностью этого метода учета затрат является наличие внутризаводского оборота информации, который следует исключать из учетных регистров при формировании экономических показателей. К такому внутреннему обороту информации в нашем примере относятся: сумма 600 - повторяется трижды и сумма 200 – повторяется дважды.

Попередельный метод широко используется на предприятиях страны. Это могут быть предприятия химической промышленности, металлургической промышленности, текстильной промышленности, производство строительных материалов, а также металлообработка.

С/с продукции определяется по результатам последнего передела.

К числу особенностей этого метода можно отнести то, что при составлении сводной 12 ведомости, цеха передают расшифровку только собственных затрат (600 (1цех) + 200(2 цех) + 400(3 цех)), а внутризаводской оборот исключается (602 и 803), а также то, что каждый цех в разрезе статей калькуляции рассчитывает с/с своего передела, составляя расчет подобный карточке учета затрат на производство.

Но только графа 2 подразделяется на две: собственные затраты цеха и затраты предыдущих переделов.

Попередельный метод имеет две разновидности:

Бесполуфабрикатный;

Полуфабрикатный.

При бесполуфабрикатном – продукт каждого передела сразу же поступает на следующую стадию обработки.

При полуфабрикатном – продукт каждого передела сначала передается на промежуточный склад, а оттуда поступает на следующую стадию обработки.

Позаказный метод обычно предопределен особенностями технологии производства продукции. Он используется на предприятиях индивидуального и мелкосерийного производства. Это могут быть: предприятия бытового обслуживания; предприятия крупного машиностроения; малые предприятия и вся отрасль строительства.

Объектом калькуляции при этом методе является конкретный заказ, на исчисление себестоимости, которого настроена вся учетная система и если заказ исполняется несколько месяцев, то карточка учета затрат на производство аккумулирует в себе затраты всего периода производства в разрезе статей калькуляции, отражая возрастание НЗП.

Предприятия позаказного метода должны учитывать, что особенностью этого метода калькулирования является тенденция к возрастанию с/с продукции. Причины:

Уникальные заказы и отсутствие опыта производства подобных изделий осложняет нормирование производственных затрат;

На таких предприятиях используются рабочие самой высокой квалификации и поэтому затраты на оплату труда выше, чем на других производствах;

При длительном сроке выполнения заказа увеличиваются затраты на исправление брака, что также приводит к росту с/с продукции.

При позаказном методе, для контроля за уровнем затрат на производство до начала выполнения работ должна составляться смета на очередной заказ. Контрольные цифры этой сметы проставляются не только в учетных регистрах, но и в первичных документах.

Нормативный метод (н.м) калькулирования с/с продукции был разработан отечественными специалистами в 50 гг. и успешно адаптирован к особенностям отечественных предприятий.

Основным достоинством н.м является достижение предельно низкой с/с продукции. Н.м целесообразен на предприятиях массового и крупносерийного производства, то есть там, где продукция производится постоянно по одной и той же рецептуре (хлебозавод).

Н.м функционирует на основе четырех принципов:

Все затраты учитываются по нормам, для этого на предприятиях создается нормативное бюро, которое весь технологический процесс, подразделяет на составляющие технологические операции и по каждой операции рассчитываются нормы всех видов затрат.

Норма – это среднегодовая минимальная мера каких-либо затрат, необходимых для производства единицы продукции.

Исходя из утвержденных норм и производственной программы предстоящего месяца рассчитывается нормативная потребность в затратах каждого вида. Эта потребность оформляется выпиской документов обычного образца. Например выписывается лимитно - заборная карта.

Затраты учитываются по изменениям норм.

Изменения норм – это разница между нормативно исчисленной потребностью и реальной обоснованной потребностью данного отчетного периода. Эта разница оформляется выпиской, нормативным бюро, специальных документов, которые называются «Изменение норм». Изменения могут быть и в сторону увеличения и в сторону уменьшения затрат.

Затраты учитываются по отклонениям от норм.

Отклонение – это перерасход по субъективным причинам (неправильный раскрой материалов, замена одного материала другим, порча материала, брак, простой).

Отклонение оформляется выпиской сигнальных документов, которые отличаются от остальных либо цветом бумаги, либо красной диагональной полосой. При написании таких документов руководитель еще до окончания месяца получает информацию о том, что с/с продукции будет выше нормативной. При этом выясняются причины перерасхода, виновные, к которым применяются меры административного воздействия.

Фактическая с/с исчисляется как алгебраическая сумма затрат по нормам + или – изменение норм + отклонение от норм – это находит свое отражение в строении учетных регистров.

Например: в карточке учета затрат на производство НЗП на начало и конец месяца (графа 1 и 6), недостача НЗП (графа 4) и неисправимый брак (графа 3) оцениваются по нормативной с/с:

Затраты за месяц (графа 2)

С/с выпущенной продукции (графа 5)

Расшифровываются на три слагаемых: по нормам, изменения норм, отклонения от норм. Все изменения норм и отклонения от норм, выявленные в течении месяца относятся на с/с выпущенной в этом месяце продукции не распределяясь на НЗП.

Стандарт – Кост (в отечественной практики аналог нормативный метод) был разработан для крупных предприятий в странах с рыночной экономикой в 20-30гг. На русский язык стандарт – кост переводится: норма – это стандарт, кост – расчет с/с.

При этом методе на предприятии создается отдел стандартов, в состав, которого входят менеджеры управленческих цехов. Отдел стандартов по каждой технологической операции изготовления продукции рассчитывают стандарты затрат, причем каждое предприятие вправе самостоятельно выбирать виды используемых стандартов и методику их расчета.

Установленные нормы утверждаются по предприятию и на них ориентируются, оценивая деятельность менеджеров управленческого учета. В течение месяца затраты отпускаются в затребованных объемах документами обычного образца. В конце месяца исходя из фактического объема производства рассчитывается стандартная с/с продукции расчетным путем. Она сравнивается с фактической с/с исчисленной на счете основного производства.

Выход продукции из производства отражается только по стандартной с/с. А все отклонения списываются со счета основного производства на специально открываемые синтетические счета отклонений.

Счета отклонений открываются отдельно на каждую калькуляционную статью и на каждую возможную причину отклонений. После этого выясняются виновные, возникших отклонений, по отношению, к которым затем принимаются меры административного воздействия (штрафы, увольнения, понижения в должности).

Учетная техника стандарт – кост применительна к отечественному плану счетов может быть представлена следующей схемой:

где Ф.З – фактические затраты, С.С – стандартная с/с, Ф.С – фактическая с/с, откл. – отклонение.

Выпуск продукции из производства в отличие от нормативного метода отражается только по стандартной с/с и в такой же оценке списывается реализованная продукция. А суммы отклонений фактической с/с продукции от стандартной списываются на специально открываемые синтетические счета отклонений.

Причем отдельные синтетические счета открываются не только на каждую калькуляционную статью, но и на каждую причину отклонений. После этого изучается фактический материал возникновения отклонений, то есть устанавливаются конкретные виновные, на которых относится возмещение допущенных отклонений.

В ситуациях, когда не представляется выявить конкретного виновного допущенных отклонений, по характеру списания таких отклонений различают 2 варианта стандарт – кост:

Такие отклонения списываются на затраты от продаж;

Отклонения списываются на удорожание НЗП.

Директ – костинг разрабатывался в странах запада в 30-40 гг. Он ориентирован на особенности управления небольшими предприятиями в несколько десятков работающих, а так как подобные организации составляют основу экономики стран запада, следовательно, в настоящее время директ – костинг является преобладающей системой учета произведенных затрат.

На малых предприятиях изначально в структуре с/с продукции значительный удельный вес составляют затраты на управление, которые имеют тенденцию при отсутствии жесткого контроля, не оправданно возрастать и поэтому система директ – костинг предполагает особо жесткий контроль за этими расходами.

В разных странах система директ – костинг имеет разные названия. Например: в странах Европы, этот метод называется метод учета неполной с/с или маржинальным учетом.

Неполная с/с – это значит с/с, исчисленная только по статьям переменных затрат, таким образом в основу этого метода положена классификация затрат на переменные и условно – постоянные.

Разработчики директ – костинга исходили из следующей посылки: условно – постоянные расходы (расходы на управление) – это затраты бесполезные, то есть от их величины не возрастает объем производства, не увеличивается ассортимент продукции и не улучшается качество, то есть эти затраты существенно не сказываются на положительных параметрах работы фирмы, но влияют на полную с/с продукции, а значит и на финансовый результат.

В то же время эти затраты неизбежны и предопределены самим фактом существования фирмы. Отсюда следует вывод, что условно – постоянные расходы не связаны с производством продукции, а связаны с существованием фирмы в данном отчетном периоде. Поэтому с/с продукции исчисляется за минусом расходов на управление.

Расходы на управление являются косвенными затратами и комплексными, следовательно, структуру этих затрат можно расшифровать по отдельным элементам, поэтому для контроля за уровнем таких издержек директ – костинг предполагает разработку смет условно – постоянных расходов и жесткий контроль за превышение этих издержек.

На большинстве предприятий за соблюдение смет расходов на управление отвечает персонально руководитель фирмы.

На счет «Готовая продукция» приходуются изделия по неполной с/с и в этой же оценки они списываются на затраты от продаж в том периоде, когда продукция реализована.

А условно – постоянные расходы списываются на затраты от продаж в том же месяце, когда эти затраты имели место. Финансовый результат при директ – костинге рассчитывается в несколько ступеней. Сначала определяется маржа, а потом финансовый результат. Маржа определяется сравнением выручки от продаж и суммы переменных затрат.

Маржа (М) = ВП – перем. расходы.

Прибыль = М – УПР (усл. – пост. расходы)

При необходимости М может определяться в несколько уровней для этого:

Перем затраты:

Собственно – переменные;

Условно – переменные.

Постоянные расходы подразделяются на:

Условно – постоянные;

Собственно – постоянные.

Тогда расчет производится по следующей схеме:

М1 = ВП – перем. затраты

М2 = М1 – усл. – перем. затраты

М3 = М2 – условно – постоянные расходы.

Прибыль = М3 – собственно – постоянные расходы.

Так как при директ – костинге продукция оценивается по неполной с/с, то в ценообразовании меняется механизм расчета.

Директ – костинг предполагает расчет точки покрытия.

Точка покрытия – это количество произведенной и реализованной продукции при заданных ценах, когда выручка от продажи = сумме переменных затрат, связанных с производством реализованной продукции и условно – постоянных расходов, то есть точка покрытия – это момент безубыточности.

При реализации продукции выше точки покрытия фирма начинает получать прибыль, так как условно – постоянные расходы уже покрыты, а неполная с/с единицы < цены. Чем больше разница между объемом реализованной продукции и точкой покрытия, тем больше ВП.

Условно – постоянные расходы при директ – костинге контролируются строго по смете, а переменные затраты нормируются.